Ustawa o VAT wylicza, jakich czynności podatnik nie powinien brać pod uwagę.
W tekście, który został opublikowany 14 grudnia, rozpocząłem analizę nowego mechanizmu odliczania podatku naliczonego, zgodnie z metodą proporcji sprzedaży oraz cyklicznych korekt podatku naliczonego. Pokrótce omówiłem ogólne zasady rozliczania podatku naliczonego VAT, a także zasygnalizowałem, w jakiej sytuacji podatnik powinien rozliczać VAT naliczony na zakupach towarów i usług zgodnie z tzw. współczynnikiem, czyli według proporcji, w jakiej pozostają obroty z tytułu czynności, które dają prawo do odliczenia VAT do całości obrotów podatnika. Jak łatwo zauważyć, w metodologii tej najistotniejszą rolę gra sama idea współczynnika, stąd też w dzisiejszym odcinku przyjrzymy się, w jaki sposób współczynnik wyliczać.
Co to jest współczynnik
Jak wynika z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, współczynnik sprzedaży wyliczany jest jako ułamek, w którym licznikiem jest całkowita wartość netto rocznego obrotu z tytułu transakcji, dających podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Mianownik stanowi całkowita wartość netto rocznego obrotu z tytułu transakcji uwzględnionych w liczniku oraz wszystkich transakcji, które nie dają podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zarówno licznik, jak i mianownik wylicza się w oparciu o obroty osiągnięte w roku podatkowym poprzedzającym ten, dla którego ustalany jest współczynnik.
Warto podkreślić, że współczynnik dla pierwszego okresu obowiązywania nowych przepisów, czyli od maja do grudnia 2004 r. obliczany jest w oparciu o obroty z 2003 r., ale przy uwzględnieniu prawa do odliczenia naliczonego VAT, które dają przepisy nowej ustawy o VAT. W praktyce oznacza to, że obroty z tytułu np. usług faktoringowych, które przed 1 maja 2004 r. były zwolnione od VAT, przy wyliczaniu współczynnika powinny być uwzględnione jako dające prawo do odliczenia podatku. Wynika to z faktu, że po 1 maja usługi faktoringowe podlegają opodatkowaniu VAT według stawki 22 proc.
Obliczony współczynnik zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 zdanie 2).
Wyjątki
W myśl art. 90 ust. 5 ustawy o VAT, przy obliczaniu współczynnika nie uwzględnia się dostawy towarów będących środkami trwałymi, podlegającymi amortyzacji, które podatnik wykorzystywał do własnej działalności gospodarczej. Co ciekawe, przepis ten nie wspomina o wartościach niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przez podatnika. Oznacza to, że jeśli sprzedaje on maszynę, która była jego środkiem trwałym oraz patent, pozwalający na wytwarzanie określonych produktów przy jej użyciu, to cena netto maszyny nie powinna być uwzględniona przy obliczaniu współczynnika. Jednak w myśl literalnego brzmienia art. 90 ust. 5, wartość netto prawa do patentu powinna zostać uwzględniona we współczynniku.
Przy wyliczaniu współczynnika nie bierze się pod uwagę także obrotu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości oraz obrotu z tytułu usług finansowych, jeżeli czynności takich podatnik dokonuje sporadycznie. Tym samym podatnik, który uznał, że pozbywa się części swego majątku nieruchomego, albo część swoich środków pieniężnych pożycza spółce z grupy, obrotu z tytułu tych czynności nie uwzględni przy wyliczaniu współczynnika. Dla odmiany podmiot, który trudni się obrotem nieruchomościami, albo jest spółką pełniącą w grupie rolę finansującego, powinna takie obroty uwzględnić we współczynniku.
Celem tych wyłączeń jest uniknięcie sytuacji, w których transakcje wykonywane incydentalnie, niejako „przy okazji prowadzenia działalności gospodarczej”, nie stanowiące o charakterze działalności podatnika, wpływałyby na proporcję, w której pozostają transakcje dające prawo do odliczenia podatku naliczonego do transakcji ogółem (przykład prezentuję w ramce).
Import i nabycie
Na zakończenie warto dodać, że we współczynniku nie powinien być uwzględniany import usług, wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów i inne transakcje, dla których podatnikiem jest nabywca. Zgodnie zaś z art. 90 ust. 7, kwoty subwencji i dotacji nie związane z konkretną dostawą towarów lub usług powiększają w uproszczeniu wolumen sprzedaży zwolnionej z VAT.
Marcin Chomiuk
szef zespołu VAT, dział doradztwa podatkowego PricewaterhouseCoopers