Rozliczanie importu usług w przypadku faktur wystawionych przed ich wykonaniem może nastręczać kłopotów.
Po 1 maja polscy przedsiębiorcy często mają problem z rozliczaniem dla celów VAT faktur, które otrzymują od zagranicznych usługodawców przed wykonaniem przez nich usług. Dotyczy to sytuacji, gdy są one dla polskiego podatnika importem usług.
Przykładowo może on zawrzeć umowę z zagraniczną agencją reklamową, na mocy której zobowiązuje się ona do przeprowadzenia kampanii w dłuższym okresie (np. przez pół roku). W trakcie jej trwania bądź też przed rozpoczęciem, polski podatnik otrzymuje fakturę opiewającą na całkowitą wartość usług reklamowych wykonywanych na mocy umowy, stanowiącą podstawę do zapłaty wynagrodzenia.
Co z fakturami
Treść przepisów ustawy o VAT wywoływać może konsternację co do sposobu rozliczenia takich faktur jako importu usług w zakresie polskiego podatku VAT. Nie potwierdzają one bowiem ani wykonania usługi przez podmiot zagraniczny, ani dokonania zapłaty zaliczki przez polskiego przedsiębiorcę.
Zgodnie z ustawą o VAT, obowiązek podatkowy w przypadku importu usług powstaje generalnie na zasadach analogicznych jak w przypadku wykonywania danych usług w Polsce. Trzymając się przykładu, w zakresie świadczenia w kraju usług reklamy należy stosować zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy w VAT powstaje z chwilą ich wykonania. Niemniej, gdy wykonanie powinno być potwierdzone fakturą, to zgodnie z ustawą o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wystawienia, nie później niż w 7 dniu, licząc od dnia wykonania usługi.
W rozpatrywanym przypadku nie bez znaczenia pozostaje fakt, iż w ustawie o VAT odrębnie uregulowano zasady dotyczące powstania obowiązku podatkowego, jeśli podatnik przed wykonaniem usługi otrzyma od kontrahenta przedpłatę, zaliczkę, zadatek lub ratę. Usługodawca powinien wykazać podatek należny z chwilą otrzymania części lub całości należności.
Dwie sytuacje
Należy zauważyć, iż faktura otrzymana przez polskiego przedsiębiorcę w omawianym przykładzie nie potwierdza wykonania usługi reklamowej przez zagranicznego kontrahenta. W efekcie, naszym zdaniem zasadniczo polski podatnik powinien rozliczyć VAT z tytułu importu usług w momencie zakończenia ich wykonywania.
Sprawa będzie się przedstawiała inaczej, jeśli na podstawie otrzymanej faktury polski podatnik dokona wpłaty całości lub części wynagrodzenia na rzecz zagranicznego usługodawcy przed wykonaniem usługi reklamowej. W świetle ustawy o VAT, przepisy dotyczące powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania zaliczki należy stosować odpowiednio do importu usług. Naszym zdaniem, oznacza to, że polski usługobiorca powinien rozliczyć VAT z tytułu zapłacenia zaliczki w zakresie importu usług, z chwilą wpłaty całości lub części należności na konto usługodawcy.
Polski przedsiębiorca będzie miał prawo do odliczenia podatku wykazanego z tytułu wpłaty zaliczki na import usług jako naliczonego już w rozliczeniu za okres, w którym wykaże on należny VAT z tego tytułu. Ustawa nie uzależnia bowiem prawa do odliczenia podatku wykazanego jako import usług od faktycznego wykonania (zakończenia) nabywanych usług, a wyłącznie od rozliczenia podatku należnego. Ponadto, w każdym przypadku polski przedsiębiorca powinien udokumentować import usług za pomocą faktury wewnętrznej.
Analogiczny problem może występować przy nabyciu od podmiotów zagranicznych wszystkich innych rodzajów usług, których zakup związany jest z obowiązkiem rozliczenia przez polskiego przedsiębiorcę VAT z tytułu import usług (polegających na udzieleniu licencji, doradztwa w zakresie działalności gospodarczej, wynajmu, dzierżawy i innych o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome z wyjątkiem nowych środków transportu itd.). Dodatkowo należy pamiętać, iż w zakresie niektórych usług ustawa o VAT przewiduje specyficzny moment powstania obowiązku podatkowego.
Marcin Chomiuk, menedżer, PricewaterhouseCoopers
Tomasz Stankiewicz, starszy konsultant dział doradztwa podatkowego, PricewaterhouseCoopers