Rekalkulacja podatku naliczonego

Marcin Chomiuk
05-01-2005, 00:00

Zmiana właściciela towaru w okresie korekty w ramach transakcji pozostającej poza zakresem podatku VAT może sprawić wiele kłopotów.

Podatnicy oswoili się już z generalną zasadą następstwa prawnego, wyrażoną w przepisach ordynacji podatkowej. Można oczywiście długo dyskutować o mankamentach i lukach w tych przepisach, ale wykracza to poza zakres niniejszych rozważań. Z punktu widzenia systemu VAT istotne jest raczej to, że podobne rozwiązania wprowadziła także nowa ustawa o VAT.

Ważne, kto kończy

W poprzednich odcinkach omówiłem pokrótce zasady rozliczeń podatku naliczonego na zakupach towarów i usług w sytuacji, gdy służą one podatnikowi zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, jak i od VAT zwolnionych. Jak pamiętamy, w takim wypadku tzw. rekalkulacja podatku naliczonego może być jednorazowa (tzw. zakupy pozostałe). W przypadku zaś środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych może trwać 5 lat, a w przypadku nieruchomości nawet 10 lat. Powstaje zatem pytanie, co należy począć w sytuacji, gdy towar w okresie korekty zmieni właściciela w ramach transakcji pozostającej poza zakresem podatku VAT. W pozostałych przypadkach, jak rozważaliśmy w poprzednim odcinku, jednorazowej korekty podatku naliczonego pozostającego do ostatecznego rozliczenia dokona zbywca. Ustawa o VAT przewiduje jednak, że sprzedaż przedsiębiorstwa oraz sprzedaż zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans nie podlega VAT.

W trosce o nabywcę

Biorąc to pod uwagę ustawodawca chciał wprowadzić mechanizm, który utrzymałby zasadę odliczenia VAT naliczonego uwzględniającą jak najpełniej zakres działalności podatnika w dłuższym okresie.

Należy przypuszczać, że konstruując przepisy, ustawodawca chciał uniknąć sytuacji, w której podatek naliczony na zakupie towaru lub usługi zostałby rozliczony przez pierwotnego nabywcę, a następnie sam towar lub usługa (np. prawo majątkowe) mógłby zostać przeniesiony po cenie netto na nabywcę przedsiębiorstwa lub samobilansującego się oddziału.

Aby temu zapobiec, ustawodawca wprowadził w art. 91 ust. 9 zasadę, zgodnie z którą w przypadku sprzedaży przedsiębiorstwa albo zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, korektę podatku naliczonego na elementach majątku przejętych w ramach tej transakcji kontynuuje nabywca. W praktyce oznacza to, że nabywca przedsiębiorstwa będzie podwyższał lub obniżał swój podatek naliczony z tytułu rekalkulacji podatku naliczonego na zakupach towarów i usług, które zakupił zbywca tego przedsiębiorstwa.

Przykładowo, jeżeli zbywca przedsiębiorstwa wykorzystywał wszystkie środki trwałe będące składnikami tego przedsiębiorstwa w 50 proc. do wykonywania czynności zwolnionych, a po zakupie nabywca wykonuje przy ich użyciu jedynie czynności opodatkowane VAT, to nabywca przedsiębiorstwa ma prawo po każdym roku, w którym podatek naliczony od tego środka trwałego podlegał rekalkulacji, dodać do swojego podatku naliczonego odpowiednią kwotę podatku (50 proc. odpowiednio z 1/5 lub 1/10 podatku naliczonego na zakupie tego środka trwałego przez nabywcę).

Liczy się cel

System ten bazuje na ciągłości działalności gospodarczej i odrywa się od powiązania rozliczeń VAT z osobą nabywcy towaru lub usługi. Na pozór może się wydawać dziwny, gdyż powoduje, że podatek VAT będzie „rozliczany przez osobę inną niż nabywca”. W istocie jednak jest gwarantem zachowania zasady, że liczy się to, do jakich celów wykorzystane są towary i usługi. Tej zasady nie mogą zaburzać incydentalne w skali istnienia firmy działania polegające na zbyciu/nabyciu przedsiębiorstwa. Mechanizm ten jest również wykorzystywany przez większość krajów Unii Europejskiej.

Podsumowanie

Podsumowując cały cykl muszę podkreślić, że omówione przeze mnie przepisy zmierzają do jak najpełniejszego odzwierciedlenia podstawowych zasad systemu VAT — neutralności tego podatku dla podmiotów prowadzących działalność opodatkowaną oraz ekonomicznego opodatkowania konsumpcji. W tym kontekście omawiane zmiany należy ocenić pozytywnie.

Nie obyło się jednak bez wpadek ustawodawcy. Nowe przepisy każą bowiem rekalkulować podatek VAT od każdego środka trwałego podlegającego amortyzacji w czasie. Oznacza to np. rekalkulację podatku od środków trwałych, od których VAT nie przekracza 770 zł, a kwota podatku podlegającej w danym roku rekalkulacji nie przekracza 154 zł. Oznacza to, że nawet przy 50-proc. wahnięciach proporcji sprzedaży kwota korekty jest zaniedbywalna.

Nie ma tu niestety żadnej współmierności pomiędzy nakładem pracy podatnika a realną korzyścią skarbu państwa lub tego podatnika. Warto podkreślić, że problem ten mogłoby załatwić wprowadzenie w ustawie limitów kwoty podatku lub wartości netto środków trwałych, których przekroczenie uaktywniałoby dopiero mechanizm korekty. Niestety, chociaż przepisy takie były we wstępnej wersji projektu ustawy, zrezygnowano z nich na etapie prac legislacyjnych.

Marcin Chomiuk menedżer, szef zespołu VAT Dział doradztwa podatkowego PricewaterhouseCoopers

© ℗
Rozpowszechnianie niniejszego artykułu możliwe jest tylko i wyłącznie zgodnie z postanowieniami „Regulaminu korzystania z artykułów prasowych” i po wcześniejszym uiszczeniu należności, zgodnie z cennikiem.

Podpis: Marcin Chomiuk

Polecane

Inspiracje Pulsu Biznesu

Puls Biznesu

Nieruchomości / / Rekalkulacja podatku naliczonego