Definicja dostawy budzi wątpliwości

Dokonanie dostawy towaru albo wykonanie usługi — to moment, w którym powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług (VAT). Taka jest ogólna zasada od tego roku. W przyszłym miesiącu po raz pierwszy VAT będzie płacony od tak sfinalizowanych transakcji. Nie w każdym jednak przypadku łatwo określić, kiedy faktycznie nastąpi dostawa albo usługa zostanie wykonana.

Podpowiedzi resortu finansów

W znowelizowanej ustawie nie sprecyzowano, jak rozumieć te pojęcia w praktyce. Co prawda Ministerstwo Finansów (MF) przedstawiło obszerne wyjaśnienia w tej sprawie na swojej stronie internetowej, ale nie przewidują one wszystkich możliwych sytuacji.

„Dokonanie dostawy towarów następuje z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel” — czytamy w wyjaśnieniach MF.

Resort dopowiada, że generalnie moment ten odpowiada dotychczasowemu momentowi wydania towarów. Doradcy podatkowi twierdzą jednak, że przedsiębiorcy nadal mają wątpliwości. Wiążą się one przede wszystkim z etapem przekazania towaru, czyli z jego transportem. MF pokazuje kilka wariantów — gdy przewozem zajmuje się dostawca, gdy towar ma być pozostawiony w określonym miejscu, gdy wysyłkę powierzono niezależnemu przewoźnikowi. W ocenie przedsiębiorców sprawa jest jasna, kiedy producent sam dostarcza towar, np. do magazynu kupującego, czy gdy nabywca odbiera go wprost z rampy sprzedającego. Problemy mogą się pojawić, gdy przewóz jest zlecany firmie transportowej. Według MF, zgodnie ze wspomnianą zasadą przeniesienia praw, chwilą dokonania dostawy jest wydanie towaru podmiotowi, który ma go dostarczyć.

— Zdarza się jednak, że towar wraca do nadawcy — zauważa Maria Kukawska, doradca podatkowy, partner w spółce Stone & Feather Tax Advisory. Czasami producent chce przesyłkę odebrać, jeśli nabywca nie wywiązał się ze swoich zobowiązań, poza tym sprzedaż może nastąpić pod pewnymi warunkami albo „na próbę”. To rodzi pytanie, czy w takim razie doszło do wydania towarów. Zdaniem MF, tak, ponieważ istotne jest ich fizyczne przekazanie, a dla rozliczenia VAT nie mają znaczenia postanowienia umów cywilnoprawnych. Najważniejsza jest ekonomiczna możliwość władania towarem.

— Resort finansów konsekwentnie podkreśla, że strony nie mogą za pomocą umowy ustalić momentu dostawy w sposób „sztuczny”, czyli przesunąć go np. do chwili podpisania dodatkowych dokumentów odbioru. Patrząc z perspektywy wspólnotowej, jest w tym wiele racji, ale w życiu gospodarczym pojawiają się rozmaite sytuacje. Nadal jest tak, że zastrzeżenie prawa własności towarów, np. wstawianych przez producentów do sieci handlowych czy sklepów w celu promocji sprzedaży, może wymykać się spod definicji dostawy — podkreśla doradca.

Zdaniem Marii Kukawskiej, niektórzy przedsiębiorcy muszą stworzyć na nowo warunki dokonywania dostaw i doprecyzować z kontrahentami, kiedy to następuje. To wprowadzi chaos w ułożone od dawna relacje, bo nie wszyscy np. raz na zawsze przyjęli określoną formę dostarczenia towaru. Bywa, że raz odbiorem zajmie się nabywca, a kolejną partię zawiezie producent, bo okazyjnie znajdzie się w pobliżu siedziby odbiorcy, lub odwrotnie.

— Przedsiębiorcy chcieliby w związku z tym zawierać umowy, które ujednolicą moment dostawy — że np. niezależnie od tego, kto wiezie towar, podpis odbiorcy na dokumentacji wysłanej z towarem złożony pod adnotacją, że go otrzymał, będzie potwierdzeniem i zarazem dniem dokonania dostawy. Albo że towar w transporcie cały czas pozostaje własnością nadawcy, a dniem dostawy jest dzień zapłaty za przesyłkę — wylicza doradca Stone & Feather Tax Advisory. Jednak takie pomysły MF raczej odrzuca, obstając przy swojej definicji dostawy. Krajowa Informacja Podatkowa (KIP) radzi, aby przedsiębiorca wpisał datę dostawy na fakturze, która jedzie z towarem do odbiorcy, a potem wystawił fakturę korygującą z faktyczną datą, jeśli przewidywana się nie potwierdzi. Jednak według przedsiębiorców nie jest to wygodne rozwiązanie.

— Przy dostawach do wielu klientów takie korekty to duży ciężar administracyjny — ocenia skutki porad KIP Maria Kukawska. Uważa, że żądanie wstawienia takiej daty nie wynika wyraźnie z przepisów, bo nakazują one podać datę dostawy, jeśli jest znana.

„Na wszelkie gdyby”

Jak wynika z informacji docierających do Stone & Feather Tax Advisory, część podatników ratuje się w tej sytuacji, przyjmując założenie, że dostawa następuje po kilku dniach od wysyłki, uwzględniając ewentualne opóźnienia w transporcie. To dlatego, że właściwą datę odbioru czasem trudno ustalić — ktoś odbierając towary jej nie dopisze albo informacja o niej będzie długo docierała do dostawcy, wreszcie kierowca wpisze inną datę w swoich dokumentach, a inna pojawi się w wewnętrznej dokumentacji odbiorcy. Już pojawiają się problemy związane z tym, że systemy informatyczne służące do magazynowania u odbiorców nie muszą być kompatybilne z systemami gromadzenia danych przez dostawców.

— Podatnicy przyjmują uproszczenia, kierując się doświadczeniami z korzystania z usług przewoźników czy kurierów, bo własny transport można skontrolować — podkreśla Tomasz Napierała, doradca podatkowy, partner w ABC Tax. Przyznaje, że najwięcej problemów stwarzają dostawy krajowe na warunkach DDP, czyli gdy organizację i koszty spedycji bierze na siebie sprzedający. Wtedy nie zna on dnia, w którym towar dotrze na miejsce.

— Znany mu będzie dzień wysyłki, np. 29 stycznia, i wystawionej faktury, np. też 29 stycznia, ale skąd ma wiedzieć, czy towar dojedzie w styczniu czy w lutym, jeśli dostawca tego w jakiś sposób nie potwierdzi. Dlatego niektórzy to upraszczają, postanowili wykazywać dostawy np. trzy dni po wysyłce — wyjaśnia doradca z ABC Tax. Maria Kukawska przewiduje, że dla zmniejszenia ryzyka sporu z fiskusem niektórzy zechcą też uznawać moment powstania obowiązku podatkowego wcześniej, niż faktycznie on nastąpi, np. z chwilą wystawienia faktury, z którą towar jedzie do nabywcy — skoro nie zawsze można liczyć na informację o otrzymaniu przesyłki przez drugą stronę. Nawet trudniej jest z ustaleniem, kiedy dochodzi do wykonania usługi. Doradcy podatkowi dostrzegają szczególne problemy przy świadczeniach o charakterze twórczym, procesowym. Projekt po zakończeniu musi być omówiony, zrewidowany, czasem wymaga zmian, dodatkowych spotkań.

— Dobrym rozwiązaniem byłyby zapisy umowne, że chwilą wykonania usługi jest sporządzenie protokołu odbioru — mówi Tomasz Napierała.

Fiskus może tego jednak nie uznać. Maria Kukawska też tak uważa, przytaczając wyjaśnienia MF, w których podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego resort uznaje za bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, przypisując mu jedynie funkcję pomocniczą w razie wątpliwości. Podatnicy wykonujący usługi o niesprecyzowanejchwili ich zakończenia powinni być gotowi do wykazania — np. na podstawie korespondencji z klientem — który moment ostatecznie przyjęli za końcowy.

Wskazówki doradców

Doradcy podatkowi twierdzą, że przedsiębiorcy powinni ustalić między sobą pomocnicze zasady. — Warto przyjąć kryteria, które odnoszą się do zdarzeń — mówi Maria Kukawska.

Podpowiada, aby kontrahenci np. stosowali na drukach zamówień możliwe do wyboru warianty dostaw. Przykładowo mogą wymienić, że dostawę uznaje się za dokonaną, gdy towar: a — zostanie odebrany z magazynu dostawcy, b — dostarczony przez dostawcę do magazynu klienta, c — wydany przez firmę transportową. Wtedy przynajmniej obie strony w ten sam sposób ustalą datę dostawy, jeśli nie ma z góry przyjętych zasad na stałe.

Tomasz Napierała jest za tym, aby strony zobowiązały się w umowach do potwierdzania odbioru przesyłek.

— To prawda, że przepisy nie wymagają tego typu klauzul, a ich zawarcie wcale nie uchroni przed organem podatkowym w razie ewentualnych nieprawidłowości. Urząd skarbowy nie będzie wyciągał konsekwencji wobec przedsiębiorcy, który nie wywiąże się z tego punktu umowy albo poda kontrahentowi złą datę odbioru towaru. Jednak takie zobowiązania są istotne dla relacji biznesowych, a wywiązywanie się z nich leży w interesie obu stron — podkreśla partner w ABC Tax.

Właściwe rozpoznanie daty dostawy czy wykonania usługi ma nie tylko znaczenie dla strony sprzedającej. Od tego, kiedy u niej powstaje obowiązek podatkowy zależy też, czy i kiedy nabywca może skorzystać z prawa do odliczenia naliczonego VAT od należnego podatku.

MF o wykonaniu usług

Usługę przyjmowaną częściowo (czyli określoną część usługi podzielnej w sensie gospodarczym) uważa się za wykonaną w odniesieniu do tej, dla której określono zapłatę. Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem są ustalane po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności czy rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.