Różnicowanie opodatkowania pożyczek, w zależności od siedziby pożyczkodawcy- -udziałowca, narusza zasadę swobody działania.
Lankhorst-Hohorst GmbH (LH GmbH), spółka mająca siedzibę w Niemczech (zajmująca się dystrybucją i sprzedażą artykułów związanych ze sportami wodnymi), postanowiła obniżyć koszty finansowe. Pożyczyła w tym celu 3 mln DEM od Lankhorst Taselaar BV, spółki holenderskiej, która w 100 proc. kontrolowała bezpośredniego udziałowca LH GmbH, firmę Lankhorst-Hohorst BV (LH BV). Do tej pory LH GmbH finansowała się kredytami bankowymi. Cel osiągnięto — koszty odsetek spadły o połowę. Jednak okazało się to kosztowne podatkowo.
Odsetki od pożyczek udzielanych przez udziałowców nie będących niemieckimi rezydentami podatkowymi, gdy stosunek pożyczek do kapitału przekracza 3:1, są traktowane jak dywidendy. Oznacza to, iż:
- od odsetek potrącany jest podatek taki jak od dywidend — 30 proc.
- odsetki nie mogą być kosztem uzyskania przychodu.
Powstało zatem pytanie, czy niemieckie przepisy o tzw. płytkiej kapitalizacji naruszają jedną z podstawowych wolności zagwarantowanych przez traktat ustanawiający wspólnotę europejską — wolność działania (art. 43)? Jeśli tak, to czy jest to uzasadnione, m.in. prawem do efektywnego nadzorowania wpływów z tytułu podatków? Czy zastosowana metoda efektywnego nadzoru jest zastosowana stosownie do okoliczności?
Co zdecydowali sędziowie
Firma postanowiła odwołać się do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS). Ten, w wyroku z 12 grudnia 2002 roku, w następujący sposób zinterpretował art. 43:
- Różnica w opodatkowaniu spółki wynikająca z kraju siedziby udziałowca ogranicza swobodę działania, co do zasady zakazanej. Analizowane przepisy w oczywisty sposób czynią mniej atrakcyjnym podejmowanie działalności w kraju członkowskim stosującym takie ograniczenie.
- Sąd nie znalazł uzasadnienia dla ograniczenia swobody działania celem zabezpieczenia wpływów budżetowych z podatków. Przepisy dotyczące płytkiej kapitalizacji zostały tak skonstruowane, że nie można było powiedzieć, iż miały one na celu zapobieganie obejściu prawa. Miały bowiem zastosowanie do każdego podatnika, którego udziałowiec nie był niemieckim rezydentem podatkowym. W tej konkretnej sprawie obejście prawa nie zostało udowodnione.
Konieczne zmiany
Znaczenie tego wyroku jest ogromne, gdyż znakomita większość państw UE, podobnie jak Niemcy, nie stosuje płytkiej kapitalizacji do transakcji zawieranych pomiędzy podatnikami, będącymi rezydentami tego samego państwa. Tak więc podatnicy unijni mogą domagać się odszkodowań od swoich władz z tytułu ograniczania swobody działania. Jakie jest rozwiązanie? Rozważane są:
- zniesienie przepisów o płytkiej kapitalizacji,
- zmiana przepisów, aby obejmowały również transakcje krajowe, ale wówczas może pojawić się kolejny zarzut dyskryminacji z tytułu podwójnego opodatkowania,
- zrekompensowanie strat na płytkiej kapitalizacji wpływami z innych podatków,
- wprowadzenie jednolitych przepisów dotyczących płytkiej kapitalizacji w państwach UE.
Znaczenie dla Polski
Wprowadzone w 1999 r. przepisy o płytkiej kapitalizacji obejmowały pożyczki/kredyty udzielane przez udziałowców będących zagranicznymi i polskimi rezydentami podatkowymi. Od 2001 roku płytka kapitalizacja nie ma zastosowania do tzw. krajowych pożyczek, z wyłączeniem sytuacji, gdy pożyczkodawcą jest podmiot korzystający z ulg i zwolnień w podatku dochodowym od osób prawnych. W 2003 i 2004 r. wyłączenie obejmuje tylko przypadki, gdy dochody pożyczkodawcy zwolnione są z tytułu działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.
Niewątpliwie polskie przepisy o płytkiej kapitalizacji różnicują opodatkowanie w zależności od tego, czy udziałowiec, od którego uzyskał finansowanie, jest podmiotem zagranicznym. Do rozstrzygnięcia pozostaje, czy to ewidentne ograniczenie swobody działania zawartej w art. 43 traktatu uzasadnia interes narodowy i jest współmierne do celu.
Renata Dłuska Partner w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young