Wielomiesięczne konsultacje resortu finansów z przedsiębiorcami na temat stosowania jednej z ulg w tzw. podatku u źródła nie przyniosły pozytywnego dla nich wyniku. Wykładnia resortu w tej sprawie jest wręcz niekorzystna i kontrowersyjna – tak prawnicy oceniają wydaną już interpretację ogólną ministra finansów (MF) dotyczącą zwolnienia z tego podatku odsetek i należności licencyjnych wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wypłacanych na rzecz nierezydentów.
Niejasny warunek
Podatek u źródła, czyli WHT (skrót od Withholding Tax) to zryczałtowane opodatkowanie dochodów w miejscu ich powstania. Jest on pobierany przez płatnika w momencie wypłaty dokonanej na rzecz podatnika. W Polsce obejmuje on m.in. dywidendy, odsetki, opłaty licencyjne, wynagrodzenia za usługi artystyczne.
Wspomniana ustawa o CIT, czyli o podatku dochodowym od osób prawnych, przewiduje zwolnienie z WHT, jeżeli odbiorca określonej należności nie korzysta ze zwolnienia z CIT od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Warunek niekorzystania ze zwolnień podatkowych wywołuje wiele wątpliwości co do jego praktycznego zastosowania. Mianowicie takie, czy tak sformułowany przepis oznacza wyłączenie z zakresu zwolnienia jedynie płatności dla odbiorców zwolnionych z opodatkowania, czyli objętych zwolnieniem podmiotowym i czy taki warunek odnosi się także do zwolnienia przedmiotowego, a więc dotyczącego określonych rodzajów przychodów. Kwestie te były m.in. przedmiotem rozbieżnych stanowisk w orzecznictwie sądów administracyjnych.
Wątpliwości miała rozwiać wykładnia ministra finansów. Tymczasem jego stanowisko zawarte w wydanej w ubiegłym miesiącu interpretacji ogólnej nr DD9.8202.2.2024 zrodziło kolejne pytania.
– Ta interpretacja jest niekorzystna dla podatników. Stanowisko ministra jest restrykcyjne i budzi wiele wątpliwości. To przeciwieństwo wcześniejszej wykładni, z 20 listopada 2024 r. o nr DD9.8202.1.2024, dotyczącej zwolnienia dywidend z podatku u źródła, w której przyjęto bardziej przyjazne stanowisko – ocenia Radosław Żuk, doradca podatkowy z Kancelarii Żuk Pośpiech.
Co stwierdził minister
Zgodnie z ministerialną wykładnią dotyczącą odsetek i należności licencyjnych wypłacanych na rzecz nierezydentów, spełnienie wspomnianego warunku należy rozumieć w ten sposób, że odbiorca odsetek lub należności licencyjnych nie korzysta w państwie swojej rezydencji podatkowej ze zwolnienia z podatku dochodowego ani od całości uzyskiwanych dochodów, ani od określonych kategorii dochodów, albo ze szczególnych zasad opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu otrzymanych przez podmiot odsetek lub/i należności licencyjnych.
– W ocenie ministra spełnienie ustawowego warunku należy oceniać w kontekście przepisów podatkowych obowiązujących w kraju rezydencji podatkowej spółki lub na podstawie specjalnych preferencji podatkowych przyznanych przez administrację podatkową tego kraju, np. w decyzji administracyjnej – wyjaśnia Bożena Pawłowska, prawnik w Russell Bedford Poland.
Z tego wniosek, że status odbiorcy w odniesieniu do otrzymywanych płatności powinien być oceniany nie tylko na podstawie zagranicznych przepisów podatkowych, ale również w kontekście wydanych w stosunku do niego decyzji organów. Bożena Pawłowska zwraca przy tym uwagę na stanowisko MF w sprawie przypadków, w których ze względu na indywidualną sytuację dany podatnik od uzyskanego dochodu nie płaci w danym okresie podatku dochodowego w kraju swojej rezydencji, gdyż np. rozlicza poniesioną stratę podatkową. Według interpretacji taka sytuacja nie powinna samoistnie świadczyć o braku spełnienia komentowanego kryterium.
– W tym zakresie minister wskazał jednak na możliwość oceny indywidualnej sytuacji podatnika i kwestii braku zapłaty podatku dochodowego przez pryzmat przepisów z art. 22c ustawy o CIT, czyli przepisu pozwalającego na odmowę zastosowania zwolnienia z opodatkowania, jeżeli skorzystanie ze zwolnienia z WHT byłoby sprzeczne z celem przepisów je określających – mówi Bożena Pawłowska.
Jej zdaniem interpretacja MF z jednej strony może pozwolić na rozwiązanie sporów dotyczących możliwości zastosowania zwolnienia od odsetek i innych należności, np. przy rozliczeniu przez niego poniesionych strat. Jednak nie można jej uznać za w pełni korzystną dla podatników, ponieważ ogranicza zastosowanie zwolnienia z uwagi na korzystanie przez odbiorcę ze zwolnień przedmiotowych.
Według Radosława Żuka, głównym problemem wynikającym z interpretacji jest rozszerzająca wykładnia warunku niekorzystania ze zwolnienia podatkowego. Świadczy o tym wymóg, aby zagraniczny podatnik nie tylko nie stosował ogólnego zwolnienia od całości dochodów, ale także od określonych kategorii dochodów, takich jak np. odsetki.
– To oznacza, że jeśli podatnik w swoim kraju siedziby jest wolny od opodatkowania z tytułu tych przychodów, to zwolnienie z WHT w Polsce nie będzie przysługiwało. Tymczasem polska ustawa o CIT nie przewiduje, aby takie kryterium efektywnego opodatkowania za granicą było warunkiem zwolnienia. MF powołuje się na dyrektywę Interest Royalties, ale zdaje się nadinterpretować jej treść, co jest błędem dokonanym w wykładni przepisów – mówi doradca.
Zastanawiające różnice
Eksperci zwracają uwagę na niezrozumiałą niespójność poglądów w obu interpretacjach MF. Według dotyczącej dywidend o niespełnieniu warunku niekorzystania przez ich odbiorców ze zwolnienia z opodatkowania można mówić wyłącznie w przypadku zwolnienia o charakterze podmiotowym.
– Uznano zatem, że korzystanie ze zwolnień przedmiotowych wynikających z przepisów implementujących prawo unijne nie narusza warunków zwolnienia. Dlaczego w odniesieniu do odsetek przyjęto odwrotną logikę? – zastanawia się doradca z Kancelarii Żuk Pośpiech.
– Trudno znaleźć uzasadnienie dla odmiennego rozumienia przez MF tak samo brzmiącego warunku dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania odsetek czy należności licencyjnych oraz dywidend – mówi przedstawicielka Russell Bedford Poland.
Radosław Żuk uważa, że taka niejasność i brak jednolitego podejścia mogą prowadzić do dalszych sporów podatkowych i podważać pewność prawa.
– To staje się szczególnie problematyczne, gdyż już teraz podatnicy borykają się z wieloma trudnościami. Minister powinien zmienić interpretację co do możliwości stosowania zwolnienia z opodatkowania należności odsetkowych i licencyjnych w ten sposób, aby była ona spójna z interpretacją dotyczącą dywidend – mówi doradca.
Jak podkreśla Barbara Pawłowska, na razie podatników czeka szersza analiza planowanych rozliczeń wypłacanych odsetek i należności licencyjnych, a także przyglądanie się, jak wykładnia ministerialna wpłynie na interpretowanie przez organy podatkowe przepisów o zwolnieniu z WHT.