W czym kasowy PIT może naruszać konstytucję

Dobiegają końca prace legislacyjne nad ustawą umożliwiającą przedsiębiorcom rozliczanie podatku dochodowego metodą kasową. Obecnie zajmuje się nią Senat i według planu w tym tygodniu powinien ją przyjąć. Być może wprowadzi do niej poprawki, które Sejm będzie musiał rozpatrzyć. Na razie wiadomo, że pewne zastrzeżenia do tego aktu ma senackie biuro legislacyjne.

Uchwalona przez Sejm z końcem września nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT) przewiduje, że metodę kasową będą mogli stosować przedsiębiorcy, którzy wykonują działalność wyłącznie samodzielnie, a ich roczne przychody z tego źródła mieszczą się w 1 mln zł. Pierwotnie limit ten miał wynieść 250 tys. EUR.

Niejasne ograniczenia

Po zgłoszeniu urzędowi skarbowemu wyboru metody kasowej przedsiębiorca nie będzie opłacał podatku według zasady memoriałowej, czyli od należnej mu, choćby nieuregulowanej, zapłaty za sprzedany towar lub wykonaną usługę. Odprowadzi PIT dopiero po faktycznym otrzymaniu należności. Ustawa przewiduje jednak, że jeśli płatność nie nastąpi w ciągu dwóch lat od wystawienia faktury, po upływie tego okresu należy ujawnić ją w rozliczeniach z fiskusem jako przychód do opodatkowania.

W trakcie wcześniejszych prac nad nowelizacją Jarosław Neneman, wiceminister finansów, uspokajał, że po tych dwóch latach od wystawienia nieopłaconej faktury można skorzystać z ulgi na złe długi. Pozwala ona obniżyć podstawę opodatkowania o wartość wierzytelności, która nie została uregulowana w ciągu 90 dni od terminu płatności określonego na fakturze, rachunku lub w umowie.

Nowy przywilej ma wejść w życie w przyszłym roku, ale nie skorzystają z niego wszyscy przedsiębiorcy - a mieli taką nadzieję, gdy zapowiadano wprowadzenie kasowego PIT. W ocenie doradców podatkowych i księgowych zarówno jego projekt, jak i uchwalona w Sejmie ustawa w zasadzie z niejasnych względów pozbawia niektórych podatników prawa do takiej formy rozliczeń.

– Z nowych przepisów nie skorzystają np. spółki osobowe oraz podatnicy prowadzący księgi rachunkowe, a szkoda. Nie widzimy uzasadnienia dla takiej sytuacji. Mali przedsiębiorcy prowadzą te księgi, aby prezentować całościowo swoją działalność. Natomiast spółki tworzone są w jakimś celu, np. współpracy i często składają się z dwóch jednoosobowych działalności gospodarczych, z których każda rozlicza osobno podatek dochodowy, jak chociażby te w spółce cywilnej – komentuje Stanisław Hońko, prezes Stowarzyszenia Księgowych w Polsce (SKwP).

Wbrew ustawie zasadniczej

Biuro Legislacyjne Kancelarii Senatu zwraca uwagę na ten problem, analizując niekonstytucyjność wyłączenia możliwości stosowania metody kasowej przez podatników działających w formie spółki niebędącej osobą prawną, a także przez przedsiębiorców prowadzących księgi rachunkowe, a nie proste księgi przychodów i rozchodów. Można w tym dostrzec sprzeczność z art. 32 ust. 1 w związku z art. 84 Konstytucji RP, czyli z zasadą równości oraz powszechności opodatkowania.

„Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego z zasady równości wynika nakaz jednakowego traktowania podmiotów w obrębie określonej klasy (kategorii), co oznacza, że wszystkie podmioty charakteryzujące się w równym stopniu daną cechą istotną (relewantną) powinny być potraktowane równo, a więc według jednakowej miary, bez zróżnicowań, zarówno dyskryminujących, jak i faworyzujących” – czytamy w opinii senackiego biura.

Pierwsze ze wspomnianych ograniczeń projektodawca tłumaczył tym, że działalność gospodarcza w formie spółki wymaga większego profesjonalizmu w stosunku do drobnej, jednoosobowej działalności, którą ma wspierać wprowadzane rozwiązanie. Podobnie jest uzasadnione pozbawienie prawa do kasowego PIT przedsiębiorców prowadzących księgi rachunkowe. W ocenie senackiego biura ten wymóg profesjonalizmu sam z siebie nie przesądza o konstytucyjnej dopuszczalności przyjętego zróżnicowania. Dokonano go bowiem w obrębie podmiotów o rocznych przychodach do 1 mln zł (dla nich jest przewidziany nowy przywilej), a więc odnosi się do tej samej grupy małych firm prowadzących działalność w niewielkich rozmiarach - jak określa ich projektodawca nowelizacji, która ma je wspierać.

– Zastrzeżenia dotyczą zatem oparcia przepisów o ocenne kryterium profesjonalizmu związanego z formą prawną prowadzenia działalności. Uznano bowiem, że nawet tak nieskomplikowane rozwiązanie jak spółka cywilna świadczy o znacznie wyższym poziomie profesjonalizmu niż w przypadku drobnych przedsiębiorców. Podobnie, o jego wyższym stopniu ma rzekomo świadczyć prowadzenie pełnej rachunkowości. W obu przypadkach według senackiej opinii zastosowane różnicowanie jest oderwane od rzeczywistego rozmiaru czyjegoś biznesu, a skupia się w istocie na formie prawnej podatnika – komentuje Piotr Magda, radca prawny z Kancelariii HWW Hewelt Wojnowski Lindner i Wspólnicy.

Wyjaśnia przy tym, że celem ustawodawcy zawsze powinno być stanowienie takiego prawa, które jest w pełni zgodne z ustawą zasadniczą, jednak w naszym porządku prawnym funkcjonuje zasada domniemania konstytucyjności. To oznacza, że akty prawne uznaje się za zgodne z konstytucją do momentu ich zakwestionowania w przewidzianej do tego procedurze. Niemniej wątpliwości co do zgodności przepisów z ustawą zasadniczą mogą powstać na etapie ich uchwalania albo jeszcze przy ich projektowaniu.

– Oczywiście finalnie to Senat zdecyduje o przyjęciu bądź odrzuceniu ustawy, ale nawet jakkolwiek słuszne argumenty biura legislacyjnego mogą nie przekonać izby wyższej. Z podobnymi sytuacjami mieliśmy już do czynienia, jak przykładowo w kwestii prawa do amortyzacji lokali mieszkalnych w ramach najmu prywatnego, o czym było głośno w czasie, gdy wchodził w życie Polski Ład – mówi Piotr Magda.

Skutki wadliwych regulacji

We wspomnianym przez radcę przypadku Rządowe Centrum Legislacyjne (RCL) wniosło o dodanie do projektowanej w 2021 r. ustawy przepisu przejściowego istotnego dla podatników, którzy rozpoczęli amortyzację przed datą wejścia w życie przygotowywanych zmian. Miałby on uwzględnić zasadę ochrony praw słusznie nabytych i interesów w toku. Postulat ten korespondował np. z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego (TK) z 10 lutego 2015 r. (sygn. akt P 10/11). Wskazano w nim m.in. że ze względu na tę ochronę obowiązkiem ustawodawcy jest umożliwienie dokończenia przedsięwzięć stosownie do regulacji obowiązujących w chwili ich rozpoczynania.

– Nie znalazło to jednak zrozumienia u ustawodawcy. Przy czym nie był to odosobniony przypadek. Takie sytuacje skutkują później nierzadko zmiennym podejściem skarbówki do stanowiska podatników, którzy dochodzą obrony swoich interesów w toku - na przykład najpierw przychylnym, a potem niekorzystnym dla nich – podkreśla radca z Kancelarii HWW Hewelt Wojnowski Lindner i Wspólnicy.