Czy vatowiec może odliczyć podatek zapłacony, gdy nie był jeszcze zarejestrowanym podatnikiem VAT? Okazuje się, że może.
Możliwość odliczania podatku VAT jest dla przedsiębiorców kluczowa. Dwie omówione poniżej interpretacje wiążące pokazują, że organa podatkowe coraz częściej zajmują stanowisko ułatwiające prowadzenie działalności gospodarczej.
1Czy przedsiębiorcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach otrzymanych przed złożeniem zgłoszenia rejestracyjnego? — z takim pytaniem zwrócił się o wydanie interpretacji wiążącej wrocławski podatnik, który w sierpniu 2005 r. kupił towary i usługi związane z prowadzoną inwestycją i otrzymał faktury VAT. Zgłoszenie rejestracyjne zostało złożone 5 października 2005 r. Od 30 listopada 2005 r. podatnik dokonywał czynności opodatkowanych i wystawiał faktury VAT.
Odpowiedź organu podatkowego:
Naczelnik Urzędu Skarbowego udzielił podatnikowi negatywnej odpowiedzi. Uzasadnił ją stwierdzeniem, że prawo do odliczenia zostało zastrzeżone wyłącznie dla podatników VAT, zaś podatnik VAT nie istnieje przed datą rejestracji. Jednak Wrocławska Izba Skarbowa uznała 13 kwietnia 2006 r. (sygn. PP II 443/340/2006/PK) prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych przed dniem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego. Jak stwierdziła izba, podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego już w momencie otrzymania faktury, a posiadanie statusu podatnika VAT czynnego jest wymagane dopiero w momencie realizacji tego uprawnienia.
- Możliwość odliczania przez rozpoczynających działalność podatku VAT naliczonego, związanego z zakupami dokonywanymi przed złożeniem zgłoszenia rejestracyjnego, wiele razy była rozstrzygana przez organy podatkowe. Źródłem wątpliwości jest art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, który stwierdza, że „prawa do obniżenia (lub zwrotu) podatku VAT nie mają ci podatnicy, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96 ustawy o VAT”.
Z uwagi na nieostrość tego przepisu i brak odpowiednich definicji w ustawie o VAT (m.in. odnoszących się do momentu uznania rejestracji na VAT za skuteczną), pojawiały się różne wykładnie. Organy podatkowe wskazywały, że odliczyć VAT można, o ile podatek naliczony wynika z faktur:
a) otrzymanych po dniu wydania przez organ podatkowy decyzji potwierdzającej rejestrację podatnika dla celów VAT,
b) otrzymanych po dniu złożenia zgłoszenia rejestracyjnego lub
c) dokumentujących zakupy dokonane po dniu złożenia zgłoszenia rejestracyjnego.
W świetle powyższego, decyzja Izby Skarbowej we Wrocławiu potwierdza poprawne podejście do możliwości odliczania podatku VAT naliczonego. Warto przytoczyć argumenty Izby.
- Podkreśliła ona konieczność uwzględnienia w interpretacji przepisów ustawy o VAT fundamentalnej zasady konstrukcji tego podatku, czyli zasady neutralności, zawierającej się w realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego przez podatnika, który uczestniczy w obrocie, a nie jest ostatecznym konsumentem.
- Wskazała, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nabywa każdy podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, czyli podmiot prowadzący działalność gospodarczą w momencie otrzymania faktury dokumentującej nabycie towarów i usług na cele tej działalności, przy czym dla posiadania statusu podatnika nie jest konieczne dokonanie rejestracji na podstawie art. 96 ustawy o VAT. Szczególny status podatnika VAT czynnego (zarejestrowanego) jest natomiast wymagany w momencie realizacji prawa do odliczenia, rozumianego jako złożenie deklaracji VAT.
Warto wskazać na wcześniejsze pozytywne rozstrzygnięcia w tej kwestii: w postanowieniu z 6 kwietnia 2006 r. (sygn. PP/406-15/06/KR) Urząd Skarbowy w Kędzierzynie-Koźlu uznał, że podatnik może odliczyć VAT wynikający z faktur dotyczących zakupów dokonanych przed dniem rejestracji i przed tym dniem otrzymanych, o ile zgłoszenie rejestracyjne zostanie złożone przed zakończeniem okresu rozliczeniowego (tj. terminem złożenia deklaracji i rozliczenia VAT). Podobnie, w decyzji z 21 lipca 2005 r. (sygn. PP-3/i/4407/63/05) Izba Skarbowa w Krakowie potwierdziła, że prawo do odliczenia przysługuje, o ile podatnik jest zarejestrowany w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji), w którym dokonano obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
2Podatnik odliczył podatek VAT naliczony od zakupu towarów handlowych wniesionych następnie tytułem aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za objęcie udziałów w tejże spółce. Zdaniem podatnika, a także urzędu skarbowego, który wydał w tej sprawie postanowienie, należało dokonać korekty odliczenia podatku VAT naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym towary handlowe zostały wniesione aportem do sp. z o.o.
Odpowiedź organu podatkowego
Izba Skarbowa w Rzeszowie w decyzji z 19 kwietnia 2006 r. (sygn. IS. II/2-4430/332/05) orzekła przeciwnie — uznała w sposób jednoznaczny, że podatnik zachował prawo do odliczenia VAT naliczonego, mimo że zadysponował towarami w taki sposób, iż zostały one objęte czynnością zwolnioną (na mocy par. 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT, czynność wniesienia aportem towarów handlowych do spółki kapitałowej jest uznana za czynność zwolnioną z opodatkowania VAT). Zgodnie z argumentacją izby zasadę stanowiącą, że prawo do rozliczenia podatku naliczonego istnieje w razie nabycia towarów i usług z przeznaczeniem do wykonywania czynności opodatkowanych, należy rozumieć w zgodzie z przepisami unijnymi, które kładą nacisk na zasadę neutralności podatku od wartości dodanej.
- Na ogół polskie organy podatkowe podchodzą restrykcyjnie do kwestii odliczalności VAT — odliczenie podatku naliczonego w całości jest dopuszczalne wtedy, gdy towar lub usługa są wykorzystywane w sposób bezpośredni dla celów wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W tej decyzji izba wskazała natomiast jednoznacznie, że rozstrzygnięcia o prawie do odliczenia nie powinno się interpretować zawężająco. Za spełnione uznano kryterium związku z działalnością opodatkowaną w sytuacji jej kontynuowania przez inny podmiot, do którego wniesiono aportem składniki majątkowe. Taka interpretacja przepisów ustawy o VAT jest spójna z prawem wspólnotowym.
Dla podkreślenia argumentacji przedstawionej w decyzji izba powołała się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 czerwca 2004 r. (sygn. FSK 87/04). Sąd odwołał się w nim do orzecznictwa Europejskiego Trybunału Konstytucyjnego, gdzie zasada neutralności podatku VAT jest podkreślana jako zasada nadrzędna (np. sprawa C-37/95 lub C-110/94). Ponadto wskazał, że prawa podatnika do odliczenia VAT naliczonego nie można rozumieć w taki sposób, aby stanowiło „hamulec konstytucyjnej zasady wolności działalności gospodarczej” — do czego dochodzi w razie uzależnienia prawa do odliczenia od bezpośredniego wykorzystania towarów i usług dla wykonania czynności opodatkowanej VAT (np. sprzedaży, nie zaś zbycia w drodze aportu).
Ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług przekazanych w drodze aportu prowadziłoby do tego, że ciężar podatku VAT poniósłby podatnik niebędący finalnym konsumentem — a to stanowi naruszenie zasady faktycznego opodatkowania konsumpcji.
Rozstrzygnięcie Izby Skarbowej w Rzeszowie stanowi dowód powolnej, lecz mimo wszystko dostrzegalnej tendencji w praktyce polskich władz, które — rezygnując z czysto profiskalnego podejścia w kwestii interpretacji przepisów ustawy o VAT — coraz częściej sięgają do bogatego dorobku europejskich doświadczeń z VAT.