Jakie skutki ma wniesienie aportem towarów handlowych? W Polsce odpowiedź jest trudna.
Panująca od lat niepewność co do stosowania regulacji VAT do wnoszonych aportem towarów handlowych jest jednym z najpoważniejszych utrudnień w procesach restrukturyzacyjnych.
Prześledźmy przykład: spółka chce wydzielić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzą towary handlowe, do innej spółki zależnej, po to np. aby móc łatwiej ją sprzedać lub nią zarządzać. Wniesienie takiego majątku aportem jest jedną z najmniej skomplikowanych, sprawdzonych w praktyce i — wydawałoby się — dogodnych podatkowo rozwiązań.
Okazuje się, że nie jest tak różowo, przynajmniej w odniesieniu do towarów handlowych. Może się okazać, że władze skarbowe zażądają od spółki korekty podatku naliczonego VAT od towarów handlowych, w związku z zarzutem utraty, w momencie wniesienia aportu, prawa do odliczenia podatku naliczonego, który odliczyła ona uprzednio przy nabyciu zapasów.
Co mówi ustawa
Artykuł 86 ust. 1 ustawy o VAT zezwala na odliczenie podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi posłużyły do czynności opodatkowanych. Z rozporządzenia do ustawy (par. 8 ust. 1 pkt 6) wynika, że aport jest czynnością zwolnioną z VAT. Zatem na pierwszy rzut oka, towary posłużyły do czynności zwolnionej z podatku. Podobny wniosek można było wysnuć z przepisów obowiązujących przed 1 maja (art. 20 ust. 2 i par. 69 pkt 3 starej ustawy o VAT.).
W ten sposób organy skarbowe podchodziły do rzeczy — choć nie zawsze. Znane mi są interpretacje, gdzie urzędy skarbowe nie dostrzegały konieczności korekt. Jednak niepewność na rynku często zmuszała podatników do zmiany koncepcji restrukturyzacji. Często na przykład podatnicy uciekali się do wyłączania towarów handlowych z zakresu głównej transakcji i przeniesienia ich do spółki przejmującej odrębną czynnością prawną, co z czasem okazało się nie w pełni bezpieczne. O tym problemie świadczy także negatywne dla podatników orzecznictwo NSA (np. uchwała siedmiu z 29 października 2001).
Obecne przepisy trzeba zmienić, gdyż literalna interpretacja jest nie do pogodzenia z ich celem, jak również z sensem opodatkowania obrotu VAT. Jedynym przeznaczeniem nabytych towarów handlowych jest ich dalsza odsprzedaż, z takim zamiarem przedsiębiorcy je kupują. Aport, choć to transakcja rozpoznawana przez system VAT, jest z punktu widzenia przeznaczenia towarów, czy zamiaru ich nabycia, czynnością incydentalną, która niczego nie zmienia. Powinna być to czynność pomijalna w obrocie VAT.
Ważny wyrok
W sukurs podatnikom przychodzi ostatnie orzeczenie NSA z 7 czerwca 2004 r., rozstrzygające skargę kasacyjną od wyroku NSA oz/Kraków z 6 marca 2003. Rozpatrując sprawę na bazie stanu prawnego sprzed 1 maja 2004 r., sąd stwierdził, że korekta naliczonego VAT jest zbędna, a podatnik wnosząc aportem zapasy nie traci prawa do odliczenia tego podatku. Co ważne, sąd uzasadnił wyrok orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, które w Polsce formalnie jeszcze nie obowiązywało, dlatego to orzeczenie można stosować obecnie.
Sąd stwierdził, że o ile podatnik nabył towary handlowe z zamiarem dalszej odsprzedaży w ramach czynności opodatkowanych, to z uwagi na fundamentalną zasadę potrącalności podatku zapłaconego przy nabyciu oraz zasadę neutralności podatku dla podatnika VAT, zachowuje on prawo do odliczenia, nawet gdy towary wniesiono aportem do innej spółki. Aport nie zmienia bowiem przeznaczenia towarów handlowych. Utrata prawa do odliczenia przeczyłaby konstytucyjnej zasadzie wolności gospodarczej co do wyboru formy działalności. Dodatkowo, byłaby sprzeczna z zasadą opodatkowania konsumpcji, a podatnik wnoszący towary handlowe aportem nie jest przecież ich ostatecznym konsumentem.
Leszek Białoń, doradca podatkowy KPMG